# § 27 Absatz 2 KStG gesonderte Feststellung des steuerlichen Einlagekontos bei Betrieben gewerblicher Art

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- Published: 2022-04-05T11:57:38+02:00
- Author: Thomas Stuppy

BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV C 2 – S-2836 / 21 / 10001 :001 vom
04.04.2022

**Anpassung des BMF-Schreibens vom 28. Januar 2019 an die Grundsätze des BFH-Urteils
vom 30. September 2020**

Der BFH hat im Urteil vom 30. September 2020, BStBl 2022 II S. …, zu Fragen der 
Feststellung des steuerlichen Einlagekontos bei Betrieben gewerblicher Art ohne 
eigene Rechtspersönlichkeit entschieden. Nach den Urteilsgrundsätzen ist das steuerliche
Einlagekonto eines BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit unabhängig davon festzustellen,
welche Gewinnermittlungsart beim BgA vorliegt oder, ob die jeweiligen Betragsgrenzen
des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b Satz 1 EStG überschritten sind. Für diese BgA
ist für jeden Veranlagungszeitraum ein steuerliches Einlagekonto festzustellen.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden
der Länder ist das BMF-Schreiben vom 28. Januar 2019, BStBl I S. 97, auf Grundlage
dieses BFH-Urteils wie folgt anzupassen:

Rdnr. 38 wird wie folgt gefasst:

„**38** Die Vorschrift des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b EStG ist nur für den nicht
steuerbefreiten Teil des BgA relevant. Dieser nicht steuerbefreite Teil des BgA 
gilt für Zwecke des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b EStG als Regiebetrieb. Auf diesen
Teil des BgA sind die für Regiebetriebe geltenden Rücklagengrundsätze der Rdnr. 
35 anzuwenden. Erfüllt der Träger des BgA bzw. der steuerbegünstigte Teil des BgA
die Voraussetzungen des § 44a Abs. 7 EStG, ist § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b EStG
nicht anzuwenden. Auf die Feststellung eines steuerlichen Einlagekontos kann in 
diesen Fällen verzichtet werden.“

Rdnr. 42 wird wie folgt gefasst:

„**42** Kapitalerträge der Gruppe 1 gehören nicht zu den Einnahmen i. S. d. § 20
Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG, wenn für die Leistungen des BgA Beträge aus dem steuerlichen
Einlagekonto als verwendet gelten (§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b Satz 5 i. V. m.
Nr. 1 Satz 3 EStG). Auch BgA (Eigen- und Regiebetriebe) haben daher nach § 27 Abs.
7 KStG ein steuerliches Einlagekonto zu führen, das sich entsprechend den Vorschriften
des § 27 KStG entwickelt. Die Feststellung des Einlagekontos ist fortlaufend vorzunehmen,
da es weder an die Gewinnermittlungsart noch an das Überschreiten der jeweiligen
Betragsgrenzen des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b Satz 1 EStG gebunden ist (BFH-
Urteil vom 30. September 2020, BStBl 2021 II S. …).“

Vor Rdnr. 44 wird folgende Zwischenüberschrift eingefügt:

„- Besonderheiten für Regiebetriebe“

Rdnr. 44 wird wie folgt gefasst:

„**44** Wenn für einen BgA bisher durchgängig ein steuerliches Einlagekonto festgestellt
wurde, ergibt sich der Anfangsbestand des steuerlichen Einlagekontos jeweils nach§
27 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Abs. 7 KStG. Wenn für einen BgA bisher keine oder nicht
fortlaufend eine Feststellung des steuerlichen Einlagekontos vorzunehmen war, ist
nunmehr für die Feststellungen auf den Schluss des letzten in 2022 endenden Wirtschaftsjahres(
Erstjahr) eine entsprechende Erklärung abzugeben und eine Feststellung des steuerlichen
Einlagekontos vorzunehmen. Der Anfangsbestand des steuerlichen Einlagekontos im 
Erstjahr ergibt sich grundsätzlich nach § 27 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Abs. 7 KStG.

Aus Vereinfachungsgründen kann für BgA, für die bisher noch überhaupt keine Feststellung
des steuerlichen Einlagekontos erfolgt ist, der Anfangsbestand des steuerlichen 
Einlagekontos im Erstjahr aus der Summe des vorhandenen Eigenkapitals des BgA zu
Beginn des im Erstjahr endenden Wirtschaftsjahrs, das das Nennkapital bzw. eine 
vergleichbare Kapitalgröße des BgA übersteigt, zuzüglich der seit dem Systemwechsel
zum Halbeinkünfteverfahren geleisteten Verlustausgleichseinlagen ermittelt werden.
Gleiches gilt für BgA, für die keine durchgängige Feststellung des steuerlichen 
Einlagekontos und keine Feststellung des steuerlichen Einlagekontos auf den Schluss
des dem Erstjahr unmittelbar vorangegangenen Wirtschaftsjahres erfolgt ist. BgA 
im Sinne von Satz 5 steht es frei, Erklärungen für die vorangegangenen Jahre bis
zu dem Jahr abzugeben, in dem letztmalig eine Feststellung des steuerlichen Einlagekontos
erfolgt ist; insoweit gilt Satz 3. Geleistete Verlustausgleichseinlagen liegen auch
vor, soweit der die Ausgleichszahlung begründende Verlust (Rdnr. 55) steuerlich 
durch Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung gemindert wurde. Gewinne eines
Regiebetriebs begründen keine Eigenkapitalveränderung, wenn sie mangels Rücklagenbildung
als an die Trägerkörperschaft abgeführt gelten (Rdnr. 49 Satz 1); entsprechende 
Gewinne können folglich nicht im Anfangsbestand im Sinne des Satzes 4 enthalten 
sein.“

Rdnr. 45 wird wie folgt gefasst:

„**45** Sind die Buchführungs- oder Betragsvoraussetzungen des § 20 Abs. 1 Nr. 10
Buchstabe b Satz 1 Halbsatz 2 EStG in einem Wirtschaftsjahr nicht erfüllt, führen
Eigenkapitalveränderungen in sinngemäßer Anwendung der Rdnr. 43 grundsätzlich zu
einer entsprechenden Veränderung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos (Rdnr.
54 Satz 4). Diese Eigenkapitalzugänge stellen keine Rücklagen nach § 20 Abs. 1 Nr.
10 Buchstabe b Satz 1 EStG dar und unterliegen daher bei ihrer Auflösung nicht der
Kapitalertragsteuer. Zusätzlich erhöhen nachgewiesene Einlagen, die zum Verlustausgleich
in den jeweiligen Wirtschaftsjahren geleistet worden sind, den Bestand des steuerlichen
Einlagekontos. Rücklagen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b Satz 1 EStG stellen
nur solche Gewinne dar, die in Wirtschaftsjahren erwirtschaftet und stehengelassen
worden sind, in denen die Buchführungs- oder Betragsvoraussetzungen des § 20 Abs.
1 Nr. 10 Buchstabe b Satz 1 Halbsatz 2 EStG erfüllt sind. Verringert sich das Eigenkapital
aufgrund der Auflösung von Rücklagen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b Satz
1 EStG nach § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b Satz 2 EStG, führt dies nur insoweit 
zu einer Verringerung des steuerlichen Einlagekontos, wie diese in sinngemäßer Anwendung
des § 27 Absatz 1 Satz 3 KStG als Einlagenrückgewähr anzusehen ist (Rdnr. 50). Dabei
ist unmaßgeblich, ob im Jahr der Rücklagenauflösung die Buchführungs- oder Betragsvoraussetzungen
des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b Satz 1 Halbsatz 2 EStG erfüllt sind oder nicht.
Auch Eigenkapitalzugänge nach Satz 1 werden bei ihrer Auflösung in die Verwendungsrechnung
nach § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG einbezogen.

_Beispiel:
 Ein BgA (Regiebetrieb) erfüllt im Jahr 01 nicht die Buchführungs- oder
Betragsvoraussetzungen des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b Satz 1 Halbsatz 2 EStG(
sog. Unterjahr) und erwirtschaftet einen Gewinn von 10T €. Dieser handelsrechtliche
Gewinn steht durch Stehenlassen dem Regiebetrieb als Eigenkapital zur Verfügung.
Im Jahr 02 erfüllt der BgA die Buchführungs- oder Betragsvoraussetzungen des § 20
Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b Satz 1 Halbsatz 2 EStG (sog. Überjahr) und erwirtschaftet
einen Gewinn von 40T €, der den Rücklagen nach § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b Satz
1 EStG zugeführt wird. Die Gewinne aus dem Jahr 01 und 02 i. H. v. insgesamt 50T
€ werden in 03 für Zwecke außerhalb des BgA verwendet.

_Im Jahr 01 liegt ein Zugang zum steuerlichen Einlagekonto i. H. v. 10T € vor (s.
Rdnr. 54 Satz 4). Das „Stehenlassen“ in einem sog. Unterjahr gilt nicht als Rücklagenbildung
i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b Satz 1 EStG; insoweit findet Rdnr. 54 Satz
5 keine Anwendung._

_In 02 führt das Stehenlassen des Gewinns im Überjahr zur Bildung einer Rücklage
nach § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b Satz 1 EStG. Der Bestand des Einlagekontos erhöht
sich nicht (Rdnr. 54 Sätze 4 und 5). Der maßgebliche ausschüttbare Gewinn zum Schluss
des Wirtschaftsjahrs 02 beträgt nach § 27 Abs. 1 Satz 5 i.V.m. Abs. 7 KStG: 40T 
€ (Eigenkapital 50 T€ ./. Nennkapital 0 € ./. Einlagekonto 10 T € = 40 T€)._

_Die Gewinnverwendung im Jahr 03 ist insgesamt als Leistung nach § 27 Abs. 1 Satz
3 KStG zu behandeln. Sie löst den Besteuerungstatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 10 
Buchstabe b Satz 2 EStG und damit eine Kapitalertragsteuerpflicht, vorbehaltlich
der Anwendung des § 27 Abs. 5 KStG, nur insoweit aus, wie die Verwendungsrechnung
nach § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG nicht zu einer Verwendung des steuerlichen Einlagekontos
führt. Vorliegend unterliegt daher nur ein Betrag von 40T € und damit der im Überjahr
02 erwirtschaftete Gewinn der Kapitalertragsteuer, nicht jedoch der Restbetrag i.
H. v. 10T €, der dem im Unterjahr erwirtschafteten Gewinn entspricht. Ob der BgA
im Abflussjahr 03 die Buchführungs- oder Betragsvoraussetzungen des § 20 Abs. 1 
Nr. 10 Buchstabe b Satz 1 Halbsatz 2 EStG erfüllt oder nicht, hat auf die steuerliche
Beurteilung des Beispielfalls keine Auswirkung.“_

Rdnr. 46 wird aufgehoben.

Die vorstehenden Grundsätze sind auf alle offenen Fälle anzuwenden.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

_Quelle: BMF_

[Quelle](https://www.datev-magazin.de/nachrichten-steuern-recht/steuern/%C2%A7-27-absatz-2-kstg-gesonderte-feststellung-des-steuerlichen-einlagekontos-bei-betrieben-gewerblicher-art-76424)