# EuGH zur Einstufung der spanischen Steuerregelung über die Abschreibung des finanziellen Geschäfts- oder Firmenwerts

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- Published: 2021-10-06T09:08:48+02:00
- Author: Thomas Stuppy

EuGH, Pressemitteilung vom 06.10.2021 zu den Urteilen C-50/19 P, C-51/19 P, C-52/
19 P, C-53/19 P, C-54/19, C-55/19 P, C-64/19 P und C-65/19 P vom 06.10.2021

**Der Gerichtshof weist die Rechtsmittel gegen die Urteile des Gerichts zurück, 
mit denen die Einstufung der spanischen Steuerregelung über die Abschreibung des
finanziellen Geschäfts- oder Firmenwerts („goodwill“) als mit dem Binnenmarkt unvereinbare
staatliche Beihilfe bestätigt wurde.**

Im Jahr 2007 eröffnete die Kommission aufgrund mehrerer schriftlicher Anfragen von
Mitgliedern des Europäischen Parlaments und aufgrund einer Beschwerde eines privaten
Wirtschaftsteilnehmers ein förmliches Verfahren zur Prüfung der Vereinbarkeit der
spanischen Steuervorschriften über die steuerliche Abschreibung des finanziellen
Geschäfts- oder Firmenwerts („goodwill“) bei Erwerb von Beteiligungen durch gebietsansässige
Gesellschaften an anderen Unternehmen mit den Bestimmungen des AEU-Vertrags über
staatliche Beihilfen.

Gemäß einer im Jahr 2001 in das spanische Körperschaftsteuergesetz eingeführten 
steuerlichen Maßnahme (im Folgenden: fragliche steuerliche Maßnahme) kann der finanzielle
Geschäfts- oder Firmenwert, der sich aus dem Erwerb von Beteiligungen von mindestens
5 % durch ein gebietsansässiges Unternehmen an einer ausländischen Gesellschaft 
ergibt, in Form einer Abschreibung von der Bemessungsgrundlage der von dem gebietsansässigen
Unternehmen geschuldeten Körperschaftsteuer abgezogen werden, sofern es die Beteiligung
mindestens ein Jahr lang ununterbrochen hält. Dagegen führt der Erwerb von Beteiligungen
der in Spanien steuerpflichtigen Unternehmen an anderen gebietsansässigen Unternehmen
außer im Fall der Unternehmensverschmelzung nicht zu einer Abschreibung des finanziellen
Geschäfts- oder Firmenwerts.

Mit Entscheidung vom 28. Oktober 2009^(1) und Beschluss vom 12. Januar 2011^(2) (
im Folgenden: streitige Entscheidungen) stellte die Kommission fest, dass es sich
bei der fraglichen steuerlichen Maßnahme um eine mit dem Binnenmarkt unvereinbare
Beihilferegelung handele, und verpflichtete Spanien, die gewährten Beihilfen zurückzufordern.

Das Gericht, bei dem mehrere Nichtigkeitsklagen von Unternehmen mit Sitz in Spanien
^(3) anhängig waren, erklärte die streitigen Entscheidungen mit Urteilen vom 7. 
November 2014^(4) für nichtig, da es der Auffassung war, dass die Kommission die
Selektivität der fraglichen steuerlichen Maßnahme nicht nachgewiesen habe. Die Selektivität
ist eines der notwendigen kumulativen Kriterien für die Einstufung einer nationalen
Maßnahme als staatliche Beihilfe.

Auf die von der Kommission eingelegten Rechtsmittel hin hob der Gerichtshof diese
Urteile im Wesentlichen mit der Begründung auf, dass sie auf einem falschen Verständnis
des Tatbestandsmerkmals der Selektivität eines Vorteils beruhten, und verwies die
Sachen an das Gericht zurück^(5). Nach Zurückverweisung bestätigte das Gericht die
Selektivität der fraglichen steuerlichen Maßnahme und wies die gegen die streitigen
Entscheidungen erhobenen Nichtigkeitsklagen ab^(6).

Der Gerichtshof (Große Kammer), der daraufhin mit Rechtsmitteln befasst worden ist,
die von den klagenden Unternehmen und vom Königreich Spanien (im Folgenden: Rechtsmittelführer)
eingelegt worden waren, hat diese Rechtsmittel zurückgewiesen und dabei seine Rechtsprechung
zur Selektivität steuerlicher Maßnahmen präzisiert.

## Würdigung durch den Gerichtshof

Zunächst hat der Gerichtshof die von der Kommission geltend gemachten Unzulässigkeitsgründe
zurückgewiesen, wonach bestimmte von den Rechtsmittelführern im Rahmen ihrer Rechtsmittel
vorgebrachte Argumente nicht vor dem Gericht geltend gemacht worden seien.

Insoweit hat der Gerichtshof darauf hingewiesen, dass die Rechtsmittelgründe und
Argumente, die sich aus dem angefochtenen Urteil selbst ergeben und mit denen dessen
Begründetheit aus rechtlichen Erwägungen in Frage gestellt worden ist, nicht als
Änderung des vor dem Gericht verhandelten Streitgegenstands angesehen werden können.
Das Vorbringen, mit dem die Rechtsmittelführer die Schlussfolgerungen in Frage gestellt
haben, die sich aus der rechtlichen Entscheidung des Gerichts über die vor ihm erörterten
Klagegründe ergaben, war daher zulässig.

Zur Selektivität der fraglichen steuerlichen Maßnahme hat der Gerichtshof sodann
klargestellt, dass der bloße Umstand, dass diese Maßnahme allgemeinen Charakter 
hat, da sie von vornherein allen Unternehmen zugutekommen kann, die der Körperschaftsteuer
unterliegen, je nachdem, ob sie bestimmte Transaktionen tätigen oder nicht, nicht
ausschließt, dass sie selektiv sein kann. Es steht nämlich fest, dass das Tatbestandsmerkmal
der Selektivität erfüllt ist, wenn die Kommission dartun kann, dass eine solche 
Maßnahme von der normalen in dem betreffenden Mitgliedstaat anwendbaren Steuerregelung
abweicht und somit durch ihre konkreten Wirkungen eine Ungleichbehandlung von Wirtschaftsteilnehmern
einführt, die sich im Hinblick auf das mit der normalen Steuerregelung verfolgte
Ziel in einer vergleichbaren tatsächlichen und rechtlichen Situation befinden.

Um eine nationale steuerliche Maßnahme als selektiv einstufen zu können, muss die
Kommission eine drei Schritte umfassende Methode anwenden. Zunächst muss sie die
in dem betreffenden Mitgliedstaat geltende allgemeine oder normale Steuerregelung
ermitteln. Sodann muss sie dartun, dass die betreffende steuerliche Maßnahme von
diesem Bezugssystem abweicht, da sie Unterscheidungen zwischen Unternehmen einführt,
die sich im Hinblick auf das mit der allgemeinen oder normalen Steuerregelung verfolgte
Ziel in einer vergleichbaren tatsächlichen und rechtlichen Situation befinden. Schließlich
muss sie prüfen, ob die eingeführte Unterscheidung gerechtfertigt ist, weil sie 
sich aus der Natur oder dem Aufbau des Systems, in das sie sich einfügt, ergibt.

In Anbetracht dieser Erwägungen hat sich der Gerichtshof in den Rechtssachen C-51/
19 P und C-64/19 P, C-52/19 P, C-53/19 P und C-65/19 P, C-54/19 P und C-55/19 P 
mit der Rüge der Rechtsmittelführer befasst, das Gericht habe bei der Bestimmung
des Bezugssystems einen Fehler begangen.

In diesem Rahmen hat der Gerichtshof darauf hingewiesen, dass sich die Bestimmung
des Bezugssystems aus einer objektiven Prüfung des Inhalts, des Zusammenhangs und
der konkreten Wirkungen der nach dem nationalen Recht anwendbaren Vorschriften ergeben
muss. Daher ist, wenn die fragliche steuerliche Maßnahme untrennbar mit dem allgemeinen
Steuersystem des betreffenden Mitgliedstaats verbunden ist, auf dieses System Bezug
zu nehmen. Erweist sich dagegen, dass sich die in Rede stehende Maßnahme eindeutig
von diesem allgemeinen System trennen lässt, so kann nicht ausgeschlossen werden,
dass der zu berücksichtigende Bezugsrahmen enger ist als dieses allgemeine System
oder sogar mit der Maßnahme selbst identisch ist, wenn sich diese als eine Norm 
mit eigenständiger rechtlicher Logik darstellt. Außerdem muss die Kommission bei
der Bestimmung des Bezugssystems die grundlegenden Merkmale der Steuer berücksichtigen,
wie sie der betreffende Mitgliedstaat definiert hat. Hingegen sind in diesem ersten
Schritt der Prüfung der Selektivität die vom Gesetzgeber beim Erlass der zu prüfenden
Maßnahme verfolgten Ziele nicht zu berücksichtigen.

Im vorliegenden Fall hat der Gerichtshof zunächst festgestellt, dass aus den streitigen
Entscheidungen klar hervorgeht, dass das von der Kommission herangezogene Bezugssystem
in den allgemeinen Vorschriften des Körperschaftsteuersystems besteht, die den Geschäfts-
oder Firmenwert im Allgemeinen regeln.

Sodann hat der Gerichtshof das Vorbringen der Rechtsmittelführer zurückgewiesen,
das Gericht habe sich bei der Bestimmung des Bezugssystems auf die Regelungstechnik
gestützt, die der nationale Gesetzgeber für den Erlass der fraglichen steuerlichen
Maßnahme gewählt habe, nämlich die Einführung einer Ausnahme von der allgemeinen
Regel.

Hierzu hat der Gerichtshof festgestellt, dass der Rückgriff des nationalen Gesetzgebers
auf eine bestimmte Regelungstechnik wie die der Einführung einer Ausnahme von einer
allgemeinen Regel zur Bestimmung des für die Prüfung der Selektivität maßgebenden
Bezugssystems nicht ausreichen kann. Ein solcher abweichender Charakter kann sich
aber gleichwohl als relevant erweisen, wenn sich daraus – wie im vorliegenden Fall–
ergibt, dass zwei Gruppen von Wirtschaftsteilnehmern voneinander unterschieden werden
und a priori unterschiedlich behandelt werden, nämlich diejenigen, die unter die
abweichende Maßnahme fallen, und diejenigen, die weiterhin unter die allgemeine 
Steuerregelung fallen. Somit hat das Gericht bei der Prüfung der Selektivität der
fraglichen steuerlichen Maßnahme zu Recht neben anderen Erwägungen auch deren abweichenden
Charakter berücksichtigt.

In der Rechtssache C-50/19 P hat der Gerichtshof außerdem bestätigt, dass eine nationale
Maßnahme auch in dem Fall selektiv sein kann, dass der Vorteil, den sie vorsieht,
nicht von den Merkmalen des begünstigten Unternehmens abhängt, sondern von der Transaktion,
die es beschließt vorzunehmen oder nicht. Somit kann eine Maßnahme als selektiv 
angesehen werden, wenn sie nicht ex ante eine bestimmte Gruppe von Begünstigten 
festlegt und wenn alle im betreffenden Mitgliedstaat niedergelassenen Unternehmen,
unabhängig von ihrer Größe, ihrer Rechtsform, ihrem Tätigkeitsbereich oder anderen
ihnen eigenen Merkmalen potenziell Zugang zu dem durch diese Maßnahme vorgesehenen
Vorteil haben, sofern sie eine bestimmte Art von Investition tätigen. Die Feststellung
einer Selektivität ergibt sich nämlich nicht zwangsläufig daraus, dass es für bestimmte
Unternehmen wegen der ihnen eigenen Merkmale unmöglich ist, in den Genuss dieses
Vorteils zu kommen, sondern sie kann auch allein aus der Feststellung folgen, dass
es eine Transaktion gibt, die, obwohl sie vergleichbar ist mit derjenigen, von der
die Gewährung des betreffenden Vorteils abhängt, keinen Anspruch auf diesen Vorteil
begründet und folglich nur die Unternehmen begünstigt werden, die sich dafür entscheiden,
diese Transaktion zu tätigen.

Schließlich hat der Gerichtshof festgestellt, dass das Gericht in allen in Rede 
stehenden Rechtssachen, indem es im zweiten Schritt der Selektivitätsprüfung die
Aufrechterhaltung einer gewissen Kohärenz zwischen der steuerlichen Behandlung und
der buchhalterischen Behandlung des Geschäfts- oder Firmenwerts als Ziel des von
ihm ermittelten Bezugssystems angeführt hat, die Begründung der streitigen Entscheidungen
durch seine eigene Begründung ersetzt hat und damit einen Rechtsfehler begangen 
hat.

Dieser Fehler kann jedoch nicht zur Aufhebung der angefochtenen Urteile führen, 
da deren jeweiliger Tenor auf andere Rechtsgründe gestützt ist. Insoweit hat der
Gerichtshof darauf hingewiesen, dass sich das Gericht zu Recht auf seine Rechtsprechung
bezogen hat, wonach die Vergleichbarkeitsprüfung, die im zweiten Schritt der Selektivitätsprüfung
vorzunehmen ist, im Hinblick auf das Ziel des Bezugssystems und nicht auf das Ziel
der streitigen Maßnahme erfolgen muss. Somit hat das Gericht zu Recht festgestellt,
dass sich die Unternehmen, die Beteiligungen an ausländischen Gesellschaften erwerben,
im Hinblick auf das mit der steuerlichen Behandlung des Geschäfts- oder Firmenwerts
verfolgte Ziel in einer tatsächlichen und rechtlichen Situation befinden, die mit
derjenigen der Unternehmen, die Beteiligungen an gebietsansässigen Gesellschaften
erwerben, vergleichbar ist. Insoweit konnten die Rechtsmittelführer insbesondere
nicht nachweisen, dass sich die Unternehmen, die Beteiligungen an ausländischen 
Gesellschaften erwerben, in einer anderen und damit nicht mit der von Unternehmen,
die Beteiligungen in Spanien erwerben, vergleichbaren rechtlichen und tatsächlichen
Situation befinden.

## Fußnoten

^(1) Entscheidung 2011/5/EG der Kommission vom 28. Oktober 2009 über die steuerliche
Abschreibung des finanziellen Geschäfts- oder Firmenwerts bei Erwerb von Beteiligungen
an ausländischen Unternehmen C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07) in Spanien (ABl. 
2011, L 7, S. 48).
 ^(2) Beschluss 2011/282/EU der Kommission vom 12. Januar 2011
über die steuerliche Abschreibung des finanziellen Geschäfts- oder Firmenwerts bei
Erwerb von Beteiligungen an ausländischen Unternehmen C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP
9/07) in Spanien (ABl. 2011, L 135, S. 1). Dieser Beschluss war Gegenstand zweier
Berichtigungen, die am 3. März 2011 und am 26. November 2011 im Amtsblatt der Europäischen
Union veröffentlicht wurden. ^(3) U. A. die Autogrill España SA (jetzt World Duty
Free Group SA), die Banco Santander SA und die Santusa Holding SL. ^(4) Urteile 
vom 7. November 2014, Autogrill España/Kommission, T-219/10, sowie Banco Santander
und Santusa/Kommission, T-399/11 (siehe Pressemitteilung Nr. 145/14). ^(5) Urteil
vom 21. Dezember 2016, Kommission/World Duty Free Group u. a., C-20/15 P und C-21/
15 P (siehe Pressemitteilung Nr. 139/16). ^(6) Urteile vom 15. November 2018, Banco
Santander/Kommission, T-227/10, Sigma Alimentos Exterior/Kommission, T-239/11, Axa
Mediterranean/Kommission, T-405/11, Prosegur Compañía de Seguridad/Kommission, T-
406/11, World Duty Free Group/Kommission, T-219/10 RENV, sowie Banco Santander und
Santusa/Kommission, T-399/11 RENV (siehe Pressemitteilung Nr. 175/18).

_Quelle: EuGH_

[Quelle](https://www.datev-magazin.de/nachrichten-steuern-recht/steuern/eugh-zur-einstufung-der-spanischen-steuerregelung-ueber-die-abschreibung-des-finanziellen-geschaefts-oder-firmenwerts-64259)