# Kein Progressionsvorbehalt für nach § 3 Nr. 6 EStG steuerfreie Versorgungsbezüge aus einem Drittstaat

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- Veröffentlicht: 2022-12-22T07:42:38+01:00
- Autor: Thomas Stuppy

FG Baden-Württemberg, Mitteilung vom 22.12.2022 zum Urteil 9 K 2651/21 vom 09.05.2022(
nrkr – BFH-Az.: I R 22/22)

Die nach einem Doppelbesteuerungsabkommen steuerfreien Einkünfte unterliegen keinem
Progressionsvorbehalt, wenn sich ihre – weitergehende – Steuerfreiheit im Inland
aus nicht dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünften ergibt (hier: § 3 
Nr. 6 EStG).

Die Steuerfreiheit gem. § 3 Nr. 6 EStG findet auch bei der Invaliditätsentschädigung
eines Wehrdienst- bzw. Kriegsgeschädigten aus öffentlichen Mitteln eines Drittstaates
Anwendung.

## Sachverhalt

Die Kläger sind für das Streitjahr 2020 zusammen zur Einkommensteuer veranlagte 
Eheleute. Der Kläger hatte den Streitkräften der Vereinigten Staaten von Amerika(
USA) angehört und war im Einsatz körperlich schwerstgeschädigt worden und ist seitdem
behindert. Auf Grund seiner Beeinträchtigungen bezog der Kläger auch im Streitjahr
von der US-Bundesregierung, eine Invaliditätsentschädigung (disability compensation),
die in der Einkommensteuererklärung als nach dem Doppelbesteuerungsabkommen mit 
den USA (DBA USA) steuerfreie sonstige Einkünfte angegeben waren. Das beklagte Finanzamt(
FA) berücksichtigte bei der Berechnung des Steuersatzes die steuerfreien sonstigen
Einkünfte des Klägers nach dem Progressionsvorbehalt gem. § 32b Einkommensteuergesetz(
EStG). Hiergegen machten die Kläger geltend, der Progressionsvorbehalt sei nicht
anwendbar, weil dem § 3 Nr. 6 EStG entgegenstehe. Die erhaltenen Zahlungen seien
mit den in § 3 Nr. 6 EStG genannten Bezügen vergleichbar, die auf Grund gesetzlicher
Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienst- und Kriegsbeschädigte
bezahlt werden. Das sei auch bei Zahlungen eines Drittstaates (USA) der Fall. Das
FA ist der Auffassung, dass nur Bezüge aus der Kasse eines EU-Mitgliedstaates von§
3 Nr. 6 EStG erfasst würden.

## Aus den Gründen

Das Finanzgericht folgte der Auffassung der Kläger und gab der Klage statt.

### Kein allgemeiner Progressionsvorbehalt für alle steuerfreien Einkünfte

Gemäß § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG sei auf das nach § 32a Abs. 1 EStG zu versteuernde
Einkommen ein besonderer Steuersatz anzuwenden (§ 32b Abs. 2 EStG), wenn der Steuerpflichtige
Einkünfte bezogen habe, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
steuerfrei seien. Allerdings enthalte § 32b EStG keinen allgemeinen Progressionsvorbehalt
in dem Sinne, dass sämtliche steuerfreien Einkünfte und Bezüge darunterfielen. Vielmehr
beschränke sich der Anwendungsbereich von § 32b EStG nur auf die darin aufgeführten,
besonderen Steuerfreiheiten. Mithin sei und bleibe eine bezogene Leistung insgesamt
steuerfrei und unterliege auch nicht dem Progressionsvorbehalt, wenn sich ihre –
weitergehende – Steuerfreiheit z. B. aus § 3 EStG ergebe. Dies gelte auch für die
Steuerfreiheit von Bezügen gemäß § 3 Nr. 6 EStG.

### Steuerbefreiung für aus öffentlichen Mitteln bezahlten Versorgungsbezügen gemäß § 3 Nr. 6 EStG

Gemäß § 3 Nr. 6 Satz 1 EStG seien Bezüge steuerfrei, die auf Grund gesetzlicher 
Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte,
im Freiwilligen Wehrdienst Beschädigte, Zivildienstbeschädigte und im Bundesfreiwilligendienst
Beschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und
ihnen gleichgestellte Personen gezahlt würden, soweit es sich nicht um Bezüge handle,
die auf Grund der Dienstzeit gewährt würden. Dabei greife die vollständige Steuerfreiheit
nach § 3 Nr. 6 EStG insbesondere auch dann ein, wenn die Leistung nicht aus inländischen,
sondern aus ausländischen Mitteln, d. h. aus öffentlichen Mitteln irgendeines Staates
bezogen wird. Der Wortlaut der Norm sei weit gefasst und spreche allgemein von „
aus öffentlichen Mitteln“, ohne die Quelle der Mittel einzuschränken. Auch aus der
Gesetzessystematik ergebe sich keine Einschränkung. Ferner lasse sich den § 3 Nr.
6 EStG zugrundeliegenden Gesetzgebungsmaterialien eine dahingehende Einschränkung
ebenso wenig entnehmen.

### § 3 Nr. 6 EStG als Sozialzwecknorm

Schließlich sei auch nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift keine solche Einschränkung
geboten. Denn die ratio legis von § 3 Nr. 6 EStG als Sozialzwecknorm bestehe darin,
dass sich zwar die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen mit 
den erhaltenen Bezügen an sich erhöht habe, aber diese gemäß den zugrundeliegenden
sozialrechtlichen Bestimmungen einem speziellen Versorgungsbedürfnis des Steuerpflichtigen
geschuldet und die Bezüge dieses abzudecken bestimmt seien. Diese Zielrichtung mit
Blick auf den Versorgungscharakter spreche dafür, dass der Herkunft der Mittel keine
erhebliche Bedeutung zukomme, solange es sich um öffentliche handele.

### Keine Anwendung des Progressionsvorbehalts bei Invaliditätsentschädigung nach § 3 Nr. 6 EStG

Die dem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Kläger gewährten Bezüge unterfielen
dem § 3 Nr. 6 EStG. Die Invaliditätsentschädigung sei dem Kläger vom Staat (den 
USA) auf der Grundlage bundesrechtlicher Vorschriften, dem U.S. Code, Title 38, 
Chapter 11, und damit aufgrund gesetzlicher Vorschriften gewährt worden. Die Entschädigung
sei demnach versorgungshalber gewährt worden, nämlich nur um der besonderen versorgungsrechtlichen
Situation des Klägers infolge einer im Dienst erlittenen erheblichen Schädigung 
Rechnung zu tragen. Der Kläger sei als Dienstgeschädigter einem (Bundes-) Wehrdienstgeschädigtem
vergleichbar; von Letzterem unterscheidet sich der Kläger nur insofern, als er nicht
Angehöriger der deutschen, sondern der US-amerikanischen Streitkräfte gewesen sei.
Dass schließlich die streitgegenständlichen Bezüge nicht aus inländischen oder EU-
ausländischen Mitteln, sondern aus öffentlichen Mitteln eines Drittstaats (USA) 
stammten, stehe einer Anwendung von § 3 Nr. 6 EStG aus den oben genannten Gründen
nicht entgegen.

_Quelle: Finanzgericht Baden-Württemberg, Newsletter 3/2022_